Kary umowne są stałym elementem kontraktów budowlanych. Inwestorzy zabezpieczają w ten sposób terminy zakończenia prac, usuwania usterek oraz wykonania poszczególnych etapów inwestycji. Dla wykonawcy naliczenie kary oznacza jednak nie tylko mniejsze wynagrodzenie. Pojawia się również pytanie, czy poniesiony wydatek można uwzględnić w rozliczeniu podatku dochodowego.
Odpowiedź zależy przede wszystkim od rzeczywistej przyczyny obciążenia. Inaczej należy ocenić karę za oddanie prawidłowo wykonanego obiektu po terminie, a inaczej karę dotyczącą wad robót albo spóźnionej naprawy usterek.
Kara umowna w umowie o roboty budowlane
Zgodnie z art. 483 Kodeksu cywilnego strony mogą ustalić, że szkoda wynikająca z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania niepieniężnego zostanie naprawiona przez zapłatę określonej kwoty. W praktyce kara umowna pozwala inwestorowi dochodzić ustalonej należności bez konieczności wykazywania dokładnej wysokości poniesionej szkody.
W kontraktach budowlanych kary zastrzega się między innymi na wypadek przekroczenia terminu zakończenia robót, niedotrzymania terminów pośrednich, nieusunięcia usterek w okresie gwarancji lub odstąpienia od umowy z przyczyn przypisanych wykonawcy. Każde z tych zdarzeń może wywoływać inne skutki podatkowe. Sama nazwa świadczenia wpisana do noty obciążeniowej nie przesądza jeszcze o sposobie jego rozliczenia.
Ogólne warunki zaliczenia wydatku do kosztów podatkowych
Podatnik CIT może rozpoznać jako koszt wydatek poniesiony w celu osiągnięcia przychodów albo zachowania lub zabezpieczenia ich źródła, o ile nie został on objęty ustawowym wyłączeniem. Analogiczna zasada obowiązuje przedsiębiorców rozliczających podatek dochodowy na podstawie ustawy o PIT.
W przypadku kary umownej trzeba więc odpowiedzieć na dwa pytania. Pierwsze dotyczy tego, czy dany rodzaj kary został wprost wyłączony z kosztów. Drugie odnosi się do gospodarczego związku wydatku z prowadzoną działalnością.
Nie wystarczy zatem ustalenie, że kara nie znajduje się w katalogu wyłączeń. Podatnik powinien również wykazać, że jej poniesienie było związane z realizowanym kontraktem, uzyskanym wynagrodzeniem lub ochroną źródła przychodów.
Których kar nie można zaliczyć do kosztów
Art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT oraz art. 23 ust. 1 pkt 19 ustawy o PIT wyłączają z kosztów podatkowych kary umowne i odszkodowania dotyczące wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług. Wyłączenie obejmuje również zwłokę w dostarczeniu towaru wolnego od wad oraz zwłokę w usunięciu wad towarów, robót lub usług.
W branży budowlanej oznacza to, że kosztem podatkowym nie będzie między innymi kara naliczona z powodu nieszczelnego dachu, wadliwie wykonanej instalacji albo zastosowania materiałów niezgodnych z dokumentacją. Podobnie należy traktować karę za przekroczenie terminu naprawy takich usterek.
W tych przypadkach źródłem obciążenia jest wada wykonanych robót lub brak jej terminowego usunięcia. Ustawowe wyłączenie znajduje zastosowanie nawet wtedy, gdy zapłata kary służy utrzymaniu relacji z inwestorem.
Kara za opóźnienie w zakończeniu robót
Inaczej może wyglądać rozliczenie kary naliczonej wyłącznie za przekroczenie terminu wykonania inwestycji. Jeżeli obiekt został wykonany zgodnie z projektem, odebrany bez wad, a kara dotyczy jedynie późniejszego zakończenia prac, nie mieści się ona wprost w katalogu wyłączeń przewidzianym dla wad robót.
Takie podejście znajduje potwierdzenie w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego. W wyroku z 24 października 2023 roku o sygnaturze II FSK 335/21 sąd wskazał, że art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT nie wyłącza wszystkich kar umownych. Przepis dotyczy kar związanych z wadami oraz nieterminowym usuwaniem tych wad, a nie każdego przypadku opóźnienia w realizacji usługi.
Podobne stanowisko NSA przedstawił w wyroku z 19 grudnia 2024 roku o sygnaturze II FSK 409/22. Sąd uznał, że przepisu ograniczającego prawo do rozpoznania kosztu nie należy rozszerzać na kary za nieterminowe wykonanie usługi, jeżeli ustawodawca nie wymienił ich wprost.
Kierunek ten został podtrzymany również w wyroku z 9 października 2025 roku o sygnaturze II FSK 1655/24. NSA zaznaczył jednocześnie, że kara niewymieniona w katalogu wyłączeń może być kosztem tylko wtedy, gdy została poniesiona w związku z działalnością, ma definitywny charakter, jest właściwie udokumentowana i służy osiągnięciu przychodu albo zabezpieczeniu jego źródła.
Opóźnienie nie daje automatycznie prawa do rozpoznania kosztu
Korzystna linia orzecznicza nie oznacza, że każdą karę za nieterminowe roboty budowlane można bezpiecznie zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów. Organ podatkowy może badać okoliczności realizacji umowy oraz sposób działania wykonawcy.
Znaczenie ma to, czy wykonawca racjonalnie organizował prace, reagował na pojawiające się problemy i podejmował działania ograniczające opóźnienie. Pomocne może być wykazanie, że trudności wynikały z zakłóceń w dostawach, zmian dokumentacji, konieczności wykonania robót dodatkowych, decyzji inwestora albo kolizji z pracami innych wykonawców.
Znacznie trudniejsza będzie obrona kosztu, gdy przekroczenie terminu wynikało ze świadomego przyjęcia nierealnego harmonogramu, braku personelu lub powtarzających się zaniedbań organizacyjnych. W takim przypadku organ może zakwestionować gospodarczy cel wydatku, nawet jeżeli kara nie dotyczyła wad robót.
Przykład kary, która może stanowić koszt podatkowy
Wykonawca zobowiązał się do ukończenia hali produkcyjnej do końca czerwca. Z powodu opóźnionej dostawy rozdzielnic oraz zmian wprowadzonych do projektu instalacji elektrycznej odbiór odbył się dwa tygodnie później. Inwestor naliczył karę w wysokości 20 000 zł.
W protokole odbioru nie stwierdzono wad, a wykonawca otrzymał wynagrodzenie za prawidłowo zrealizowane roboty. Kara dotyczyła wyłącznie przekroczenia terminu zakończenia inwestycji.
W takim stanie faktycznym istnieją argumenty przemawiające za rozpoznaniem kosztu podatkowego. Wykonawca powinien jednak zachować korespondencję dotyczącą zmian projektowych, potwierdzenia opóźnień dostawcy, aktualizacje harmonogramu oraz dokumenty związane z naliczeniem i rozliczeniem kary.
Przykład kary wyłączonej z kosztów
Po odbiorze budynku inwestor ujawnił przecieki w obrębie pokrycia dachowego. Umowa przewidywała siedem dni na usunięcie usterek. Wykonawca dokonał naprawy po trzech tygodniach, dlatego został obciążony karą umowną.
Taka kara pozostaje bezpośrednio związana z wadą wykonanych robót oraz nieterminowym jej usunięciem. Ustawy o PIT i CIT wprost wyłączają podobne wydatki z kosztów uzyskania przychodów.
Dokumentacja ma kluczowe znaczenie
Przy ocenie podatkowej kary za opóźnienie ważne są zapisy umowy, nota obciążeniowa, protokół odbioru oraz dokumenty pokazujące rzeczywisty przebieg inwestycji. Szczególne znaczenie mają dowody potwierdzające, że roboty zostały wykonane prawidłowo, a kara nie była związana z wadami.
Warto również zachować harmonogramy, aneksy, zgłoszenia przeszkód, pisma kierowane do inwestora i protokoły konieczności. Dokumentacja powinna pozwalać na odtworzenie przyczyn opóźnienia oraz działań podjętych przez wykonawcę.
Czy kara umowna za opóźnienie jest kosztem podatkowym
Kara za samo przekroczenie terminu realizacji robót budowlanych może stanowić koszt uzyskania przychodów. Nie jest jednak kosztem automatycznie. Konieczne jest wykazanie jej związku z działalnością oraz spełnienie ogólnych warunków wynikających z ustawy o PIT albo ustawy o CIT.
Kosztu podatkowego nie stanowią natomiast kary dotyczące wad robót, wadliwie wykonanych usług oraz zwłoki w usunięciu stwierdzonych usterek.
O wyniku analizy decyduje rzeczywista przyczyna naliczenia kary, a nie wyłącznie sformułowanie użyte w umowie lub nocie obciążeniowej. Przy kontraktach o znacznej wartości zasadne może być przeanalizowanie dokumentacji przed ujęciem wydatku w rozliczeniu podatkowym albo wystąpienie o interpretację indywidualną.
Stan prawny na 6 sierpnia 2026 roku.
